Какво означава 15% минимален корпоративен данък за България?

От 1 януари 2024 г. в България се прилагат правилата за минимално данъчно облагане, осигуряващи ефективна данъчна ставка от 15% за най-големите корпоративни групи. Измененията в ЗКПО транспонират разпоредбите на Директива (ЕС) 2022/2523 за гарантиране на глобално минимално равнище на данъчно облагане („Директивата“).

За кои компании важи и при какви условия, пред Economy.bg обяснява Теодор Милев, Старши консултант „Международни данъчни проблеми, трансферни цени и сделки по придобивания“, EY

Както може да се очаква, тези промени ще окажат значимо влияние върху данъчната позиция на българските предприятия, попадащи в обхвата им, водейки до условно увеличение на дължимия от тях корпоративен данък с 50%.

В обхвата на минималното облагане попадат групи с консолидирани приходи от €750 млн. или повече през поне две от предходните четири фискални години и с присъствие в страната под формата на отделно дружество или на място на стопанска дейност. Българският законодател се възползва от възможността да имплементира национален допълнителен данък (domestic top-up tax), както направиха и много други държави. По този начин България запази приоритетното си право да наложи допълнителен данък до 15% ефективна данъчна ставка върху печалбата на българските предприятия в обхвата на нормите, вместо да остави тази възможност на юрисдикцията, където е установено крайното предприятие майка на групата.

Чрез националния допълнителен данък са въведени изцяло нови разпоредби за определяне на данъчната печалба, отличаващи се от тези по ЗКПО. В тази връзка за данъчно задължените лица ще се наложи да извършват отделни преобразувания за определяне на данъчния резултат за целите на корпоративния данък и за целите на националния допълнителен данък.

Така например по общото правило по ЗКПО отчетените приходи и разходи от преоценки на активи и пасиви не се признават текущо при определяне на данъчния резултат, докато същите ще се признават за целите на националния допълнителен данък.

Разпоредбите на допълнителния данък внасят и елементи с нов характер в българската данъчна нормативна рамка, а именно възможността да се извършват избори за третирането на конкретни приходи и разходи при определяне на данъчния резултат. Продължавайки примера за преоценките, групата би могла да извърши избор за дадена юрисдикция да не признава текущо приходи или разходи от преоценки на активи и пасиви за целите на допълнителния данък, а да следва принципа на реализация, подобно на нормите на ЗКПО. По този начин би могло да се постигне известна оптимизация или административно улеснение.

За изчисляването на ефективната данъчна ставка ключов елемент е определянето на размера на т. нар. допустими данъци. Същите включват както отчетените текущи данъци, така и отсрочените данъчни активи и пасиви, отнасящи се до временните данъчни разлики на предприятията в юрисдикцията. Това би могло да ограничи начисляването на допълнителен данък в съответна година, при определени обстоятелства.

Международен контекст на промените
На 8 октомври 2021 г. приобщаващата рамка на ОИСР/Г-20 постигна споразумение за адресиране на данъчните предизвикателства, произтичащи от цифровизацията на икономиката. В този контекст беше прието да се разработят две рамки правила – Първи и Втори стълб. Моделът на разпоредбите GloBE за минимално данъчно облагане от 15% представляват именно част от Втори стълб и бяха одобрени от приобщаващата рамка на ОИСР/Г-20 на 20 декември 2021 г., като след дълги преговори на ниво Европейски съвет на 15 декември 2022 г. беше приета Директивата, която осигури координираното им прилагане в ЕС от 2024 г. (с прилагане на вторичното правило за облагане от началото на 2025 г.). Чрез тях се цели да се прекратят практиките на международните групи да прехвърлят печалби към юрисдикции, в които не подлежат на данъчно облагане или подлежат на минимално данъчно облагане, както и ограничаване на конкуренцията между ставките на корпоративния данък между държавите и постигане на ефективно облагане от поне 15%. Изглежда, че юрисдикциите с висока корпоративна ставка, са отговорни за приблизително 53% от печалбите в световен мащаб, облагани с ефективна данъчна ставка под 15%, съгласно публикувания доклад на ОИСР от ноември 2023 г. предимно заради предоставяни данъчни облекчения и намалени ставки за конкретни видове доходи. Съответно очакването е Директивата да доведе до повишение на дължимите данъци и в юрисдикции, които традиционно се разглеждат като такива с висок размер на корпоративния данък, в определени ситуации. Следва да се отбележи, че въпреки корпоративната ставка от 10% в страната, което в миналото се е изтъквало като предимство за привличане на чуждестранни инвестиции, България подкрепи минималното данъчно облагане от 15% на ниво приобщаваща рамка на ОИСР/Г-20, както и на ниво ЕС, без да бъде проведен публичен диалог по темата. Вероятно това е мотивирано от заявения силен стремеж на държавата да стане пълноправен член на ОИСР, което би изглеждало невъзможно без участие в инициативата. Въвеждането на правилата за минимално облагане се възприема в данъчните среди като най-съществената реформа в международното данъчно облагане през последните 100 години, реферирайки към първия модел на спогодба за избягване на двойното данъчно облагане (СИДДО), разработен от Лигата на нациите през 1928 г. Въпреки това в професионалните среди се повдигат въпроси дали тези правила не противоречат на нормите на модела на СИДДО на ОИСР (макар че официалната позиция на ОИСР е, че GloBE правилата са в съответствие с въпросните разпоредби), както и дали държавите, въвеждащи тези правила, биха нарушили международни инвестиционни спогодби (договори за взаимно насърчаване и защита на инвестиции). Напълно възможно е данъкоплатци да се опитат да оспорят облагането с минималния данък именно на някое от тези основания, като ще бъде интересно дали в различните юрисдикции не би се стигнало до взаимно изключващи се заключения от компетентните съдилища. В допълнение, дори съдът в една държава да отмени GloBE правилата поради противоречие с международни норми или конституционни разпоредби, това би позволило минималният данък да бъде събран от друга юрисдикция, в която групата оперира.

Друга новост за данъчната ни система е, че до този момент данъчната година съвпада с календарната, докато при облагането с националния допълнителен данък данъчният период ще бъде фискалната година на групата. Немалко от международните групи използват фискална година, различна от календарната, в зависимост от спецификите на конкретния сектор и особеностите на самия бизнес модел. В този смисъл срокът за първата декларация за националния допълнителен данък ще бъде 18 месеца след края на първата фискална година, в която групата е попаднала в обхвата на правилата.

Облекчения, свързани с националния допълнителен данък
Важно е да се спомене, че допълнителният данък се налага върху допълнителната печалба в юрисдикцията, която условно представлява счетоводната печалба след конкретните преобразувания, намалена със сумата на изключението за съществена стопанска дейност („ИССД“). По разработените правила от ОИСР, ИССД представлява сборът от определен процент от балансовата стойност на дълготрайните материални активи и от определен процент от разходите за заплати. При приемането на националния допълнителен данък в страната това изключение беше въведено единствено във връзка с дълготрайните материални активи. Макар и подобен подход да е позволен от насоките на ОИСР, никоя друга държава не го е възприела до момента. Напротив, всички останали страни, имплементирали национален допълнителен данък, са въвели изключението за съществена стопанска дейност, вземайки предвид както дълготрайните материални активи, така и разходите за заплати. Това законодателно решение води до своеобразна неравнопоставеност при облагането с национален допълнителен данък между различните икономически отрасли в страната. Така например технологичният и финансовият сектор са поставени в по-неблагоприятно положение спрямо капиталоемките производствени предприятия.

Въпреки това беше въведено специфично облекчение, което ще важи по време на преходния период от имплементиране на правилата. Въз основа на него групата би могла да се освободи от допълнителен данък в страната при изпълнението на определени условия. Така например при генериране на незначителни приходи и печалба в страната или при реализиране на една ограничена рентабилност, групата може да не дължи допълнителен данък в България през преходния период.

Каква е посоката пред данъчната ни политика оттук нататък?
Чрез имплементирането на правилата за минимално глобално данъчно облагане България загуби възможността да изтъква 10% корпоративна данъчна ставка (за големите чуждестранни групи) като едно от основните предимства на страната ни при опитите за привличане на чуждестранни инвеститори. До този момент данъчната ни система се открояваше с ниската си корпоративна данъчна ставка и широката данъчна основа с изключително ограничени данъчни облекчения.

В тази връзка данъчната политика на страната логично трябва да поеме нова посока, като предоставяне на фокусирани данъчни облекчения в съответствие с новите правила или с ограничено въздействие при изчисляване на ефективната данъчна ставка. Като пример биха могли да служат съседни държави като Румъния, Гърция и Сърбия, които в последните години успяват да привличат значими чуждестранни инвестиции. Подобни мерки включват освобождаването от личен данък на възнагражденията на служители, заети с научноизследователска и развойна дейност.

Други страни разглеждат варианти за адаптиране на стимулите, които предлагат, с позволените изключения на Втория стълб, като например въвеждането на възстановими под парична форма данъчни кредити. Чрез изброените мерки би могло да се ограничи до известна степен загубеното конкурентно предимство на България от ниската данъчна ставка, но за тази цел ще бъдат необходими навременни мерки и приоритизиране на темата в дневния ред.